新經(jīng)濟(jì)崛起，網(wǎng)絡(luò)直播是典型代表。據(jù)艾瑞咨詢報告，2020年中國直播電商市場規(guī)模超1.2萬億元，年增長率為197%，從業(yè)人數(shù)達(dá)到123.4萬人，預(yù)計(jì)2023年市場規(guī)模將超4.9萬億元。
頭頂萬億市場光環(huán)，網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)偷稅漏稅現(xiàn)象卻時有發(fā)生。2021年以來，主播涉稅違法案件密集曝光，引發(fā)熱議。
“基于網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)強(qiáng)虛擬性、高流動性、跨區(qū)域性等特征，網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)偷稅漏稅具有涉案金額大、隱蔽性強(qiáng)和征管難等特點(diǎn)，這對傳統(tǒng)的稅收及征管制度提出了挑戰(zhàn)?！蔽錆h大學(xué)財(cái)稅與法律研究中心主任熊偉教授在接受時代周報記者專訪時表示。
今年2月，武漢大學(xué)財(cái)稅與法律研究中心完成題為《網(wǎng)絡(luò)直播個人所得稅法律適用與征收管理》的專題研究報告。熊偉建議，從直播平臺、稅務(wù)管理規(guī)則、分級分類管理、加強(qiáng)納稅指導(dǎo)等方面提高從業(yè)人員納稅申報率。此外，稅務(wù)機(jī)關(guān)在查處違法行為、加強(qiáng)稅收征管時，宜秉持審慎包容的立場，平衡規(guī)范與發(fā)展的關(guān)系，促進(jìn)營商環(huán)境的優(yōu)化。
（武漢大學(xué)財(cái)稅與法律研究中心主任熊偉 受訪者供圖）
直播對傳統(tǒng)稅收征管制度提出挑戰(zhàn)
時代周報：網(wǎng)絡(luò)直播興起，對傳統(tǒng)稅收及征管制度提出了哪些挑戰(zhàn)？
熊偉：網(wǎng)絡(luò)直播新業(yè)態(tài)下，直播業(yè)務(wù)模式和收入來源多種多樣，稅務(wù)處理變得異常復(fù)雜，在解釋和執(zhí)行稅法方面面臨諸多挑戰(zhàn)。
首先，稅法對于經(jīng)營所得和勞務(wù)報酬所得的界定標(biāo)準(zhǔn)不清晰，導(dǎo)致對直播從業(yè)人員取得的各類收入定性模糊。其次，網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)涉及多方主體，基礎(chǔ)交易法律關(guān)系的性質(zhì)不清。因此，稅收扣繳義務(wù)的主體也不明確。與此同時，網(wǎng)絡(luò)直播的靈活就業(yè)人員多，管理不規(guī)范，節(jié)稅、避稅、偷稅的界限模糊，對轉(zhuǎn)換收入形式等行為的定性有爭議。
此外，網(wǎng)絡(luò)直播從業(yè)人員數(shù)量眾多，規(guī)范納稅的意識不強(qiáng)，稅收遵從度較低。再者，稅收征管存在信息不對稱問題，稅源監(jiān)控困難。最后，地域之間的征稅管轄權(quán)劃分不清晰。
時代周報：網(wǎng)絡(luò)主播通常有哪些經(jīng)營模式？不同經(jīng)營模式的納稅義務(wù)是否也不同？
熊偉：網(wǎng)絡(luò)直播通常有以下三種商業(yè)模式，不同模式下所取得的收入，在稅法上定性不同。
第一，主播任職或者受雇于平臺或經(jīng)紀(jì)機(jī)構(gòu)時，取得的收入為工資薪金所得；第二，主播以個人身份為平臺或經(jīng)紀(jì)機(jī)構(gòu)提供獨(dú)立勞務(wù)時，取得的收入為勞務(wù)報酬所得；第三，主播設(shè)立個體工商戶、個人獨(dú)資企業(yè)以及合伙企業(yè)，從事生產(chǎn)經(jīng)營活動時，取得的收入為經(jīng)營所得。
不過，業(yè)務(wù)內(nèi)容和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的判斷標(biāo)準(zhǔn)不同，勞務(wù)報酬與經(jīng)營所得的界限并不清晰。即便注冊了個體戶或個人獨(dú)資企業(yè)，如果所有活動都是以個人名義進(jìn)行，或者雖掛了個體戶、個體獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)的名，但收入、成本都與其注冊的個體戶、企業(yè)無關(guān)，也不一定能被認(rèn)定為經(jīng)營所得。
另一種情況是，納稅人雖然沒有去做商業(yè)注冊，但有團(tuán)隊(duì)、有投資、有固定經(jīng)營場所、有經(jīng)營的持續(xù)狀態(tài)，這種收入仍需要認(rèn)定為經(jīng)營所得。
時代周報：是否會出現(xiàn)納稅主體不明確的現(xiàn)象？
熊偉：由于網(wǎng)絡(luò)直播從業(yè)人員數(shù)量眾多，平臺企業(yè)涉稅信息報送的規(guī)范不健全，涉稅信息不對稱，稅務(wù)機(jī)關(guān)難以全面掌握主播的身份和收入信息。
稅務(wù)機(jī)關(guān)、直播平臺、經(jīng)紀(jì)公司對網(wǎng)絡(luò)主播的納稅引導(dǎo)不夠，納稅人自身法律意識淡薄，自主申報意識不強(qiáng)等等，都是導(dǎo)致稅收流失的原因。
不過，網(wǎng)絡(luò)直播的納稅主體還是很明確的，誰取得收入，誰就有納稅義務(wù)。
嚴(yán)格區(qū)分避稅與偷稅
時代周報：網(wǎng)絡(luò)主播有哪些常見的偷稅漏稅方式？
熊偉：從實(shí)踐中查處的網(wǎng)絡(luò)主播偷稅案件來看，網(wǎng)絡(luò)主播常見的降低稅負(fù)方式有：設(shè)立個人獨(dú)資企業(yè)等商事組織，虛構(gòu)業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)換收入性質(zhì)，虛假申報；濫用個別地方的核定征收待遇和稅收優(yōu)惠政策，大幅降低實(shí)際稅率；簽訂“陰陽合同”、虛假合同等形式，隱匿真實(shí)收入等。
此外，不排除在一些情況下，主播通過個人銀行賬戶或微信、支付寶收款，隱匿不報，平臺和稅務(wù)機(jī)關(guān)都無法掌握信息，失去對納稅人的監(jiān)控渠道。
時代周報：但也有第二種聲音提出，主播是將個人所得轉(zhuǎn)化為企業(yè)經(jīng)營所得，并通過“核定征收”實(shí)現(xiàn)所謂的“稅務(wù)籌劃”。如何去界定稅務(wù)籌劃和偷稅漏稅？
熊偉：避稅與偷稅雖都會造成國家稅款減損，但納稅人的主觀惡性、社會危害性和法律后果不同，應(yīng)當(dāng)將二者嚴(yán)格區(qū)分。網(wǎng)絡(luò)主播將實(shí)質(zhì)為勞務(wù)報酬性質(zhì)的收入轉(zhuǎn)換為經(jīng)營所得，構(gòu)成避稅還是偷稅，關(guān)鍵在于納稅人是否有欺詐和造假行為。
一般情況下，只要交易真實(shí)發(fā)生，納稅人在法律允許范圍內(nèi)進(jìn)行選擇，轉(zhuǎn)換交易形式和收入類型，這屬于民事交易自由的范疇，即便存在權(quán)利濫用情形，也只宜被認(rèn)定為避稅。反之，若納稅人利用信息不對稱，通過虛構(gòu)交易等方式欺騙稅務(wù)機(jī)關(guān)，或?qū)κ杖腚[瞞不報，則可能被認(rèn)定為偷稅。
時代周報：你在報告中提到，對于直播行業(yè)出現(xiàn)的新事物和新問題，稅收政策目前還處于空白狀態(tài)。那稅務(wù)局依法針對上述主播作出稅務(wù)行政處理處罰決定，追繳稅款、加收滯納金并處罰款，依據(jù)是什么？
熊偉：《個人所得稅法》《稅收征收管理法》是處理這類案件的法律依據(jù)，總體上有據(jù)可依。
但是，這些法律是以線下經(jīng)濟(jì)為基礎(chǔ)而制定的，既有內(nèi)容不完全適用于線上經(jīng)濟(jì)，存在一些規(guī)則模糊、界限不明的問題，難以為納稅人提供確切的指引。
因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)在治理網(wǎng)絡(luò)直播收入的稅收問題時，宜采用審慎包容的征管立場，給新經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)一定的試錯空間，在認(rèn)定違法事實(shí)時，嚴(yán)格遵守稅法關(guān)于偷稅的構(gòu)成要件，有必要在事實(shí)和證據(jù)方面找到充分支撐。
“打賞”具備可稅性
時代周報：有觀點(diǎn)認(rèn)為，主播的收入有將近30%被平臺抽走。為了保持足夠的利益，幾乎沒有主播會主動繳納個稅。如果這個說法成立的話，平臺抽走的30%應(yīng)如何納稅？對應(yīng)的，監(jiān)管部門在制定相關(guān)稅收規(guī)則時，是不是也要把這部分因素考慮在內(nèi)？
熊偉：網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)中，若直播平臺和經(jīng)紀(jì)機(jī)構(gòu)、網(wǎng)絡(luò)主播之間為合作關(guān)系，直播平臺為經(jīng)紀(jì)機(jī)構(gòu)、網(wǎng)絡(luò)主播提供平臺服務(wù)，根據(jù)事前簽訂的服務(wù)協(xié)議，從主播的帶貨或打賞收入中獲取分成，該類收入直播平臺應(yīng)按“信息技術(shù)服務(wù)—信息系統(tǒng)增值服務(wù)”繳納增值稅，按月或者按季度預(yù)繳企業(yè)所得稅。稅務(wù)機(jī)關(guān)可充分利用平臺的優(yōu)勢，按照《電子商務(wù)法》的要求，督促其及時報告主播的個人信息和收入信息，提高征管效率。
國家發(fā)改委等14部門日前印發(fā)文件，為促進(jìn)服務(wù)業(yè)領(lǐng)域困難行業(yè)恢復(fù)發(fā)展，將引導(dǎo)外賣等互聯(lián)網(wǎng)平臺企業(yè)進(jìn)一步下調(diào)餐飲業(yè)商戶服務(wù)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。這個思路對治理直播平臺抽成也是可以參考的。
時代周報：提到平臺的話，也有聲音提出疑問：“打賞”應(yīng)不應(yīng)該繳稅？
熊偉：從法理上看，打賞收入具有明顯的營利性與收益性，具備可稅性。若不對打賞收入進(jìn)行征稅，會引發(fā)征稅不公和逃避稅風(fēng)險。
在法律適用層面，對“打賞”行為的定性會影響稅收結(jié)果。若定性為贈與，因現(xiàn)行《個人所得稅法》并無對贈與課稅的內(nèi)容，主播不發(fā)生納稅義務(wù)。
不過我個人認(rèn)為，打賞者獲取主播提供的服務(wù)，產(chǎn)生了精神上的滿足和愉悅，“打賞”并非單純的贈與，應(yīng)理解為對主播提供服務(wù)支付的對價。根據(jù)平臺和主播之間法律關(guān)系的不同，這種收入可以認(rèn)定為工資薪金、勞務(wù)報酬，依法產(chǎn)生納稅義務(wù)。
主播自主納稅動力不足
時代周報：目前網(wǎng)絡(luò)直播自主納稅申報率低，根源何在？
熊偉：目前網(wǎng)絡(luò)直播自主納稅申報率低，存在多方面原因。
網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)的門檻較低，主播納稅意識較弱，可能心存僥幸心理。主播收入的稅法性質(zhì)有些不明確，到底應(yīng)當(dāng)由平臺代為扣繳，還是由主播自行申報，判斷起來有一定的難度。稅務(wù)機(jī)關(guān)對新行業(yè)新業(yè)態(tài)也缺乏深入了解。最后，平臺企業(yè)涉稅信息報送的規(guī)范不健全，征納雙方涉稅信息不對稱。
時代周報：如何良性提高從業(yè)人員納稅申報率？
熊偉：要提高直播從業(yè)人員納稅申報率，可以考慮的措施包括：
第一，直播平臺作為網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)的重要主體，按照法律要求全面收集和報送主播的涉稅信息；第二，建立健全直播稅務(wù)管理規(guī)則，發(fā)揮平臺的信息優(yōu)勢，依法落實(shí)其對主播收入的源泉扣繳義務(wù)，同時探索委托征收、協(xié)議監(jiān)管等新模式；第三，探索對網(wǎng)絡(luò)主播進(jìn)行分級分類管理，加大對高收入主播的征管力度，簡化對中低收入主播的征管方式；第四，加強(qiáng)稅收宣傳和納稅指導(dǎo)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可通過辦稅指南、咨詢輔導(dǎo)等方式，提高稅收的確定性。
時代周報：需不需要同步建立直播從業(yè)者信息登記制度？
熊偉：我國網(wǎng)絡(luò)直播從業(yè)者眾多，收入和業(yè)務(wù)信息則較為隱蔽，信息登記制度有助于對稅源的有效監(jiān)控。
2021年實(shí)施的《網(wǎng)絡(luò)直播營銷管理辦法（試行）》第16條規(guī)定：“直播營銷平臺應(yīng)當(dāng)提示直播間運(yùn)營者依法辦理市場主體登記或稅務(wù)登記。”
我們認(rèn)為，這主要適用于以直播為業(yè)的人，或者說將直播作為一種營利活動的人。直播平臺有義務(wù)對主播進(jìn)行信息登記，包括個人信息和收入信息，并按規(guī)定報送給相關(guān)主管機(jī)關(guān)。
稅收征管要分級分類
時代周報：在稅務(wù)管轄中，最重要的是地域管轄。針對網(wǎng)絡(luò)主播，其納稅地點(diǎn)應(yīng)該是機(jī)構(gòu)所在地、勞務(wù)發(fā)生地還是營業(yè)地？
熊偉：以網(wǎng)絡(luò)主播的個人所得稅為例，如果主播任職或受雇于直播平臺的，應(yīng)當(dāng)向平臺所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報納稅。
對于獨(dú)立提供直播服務(wù)的，目前稅務(wù)機(jī)關(guān)對納稅地點(diǎn)的主張，除了平臺所在地、營業(yè)注冊地、勞務(wù)發(fā)生地外，還有網(wǎng)絡(luò)主播的常住地和戶籍地等。除了法律方面的理解分歧外，這也跟地方之間利益分配有關(guān)，給納稅人增添了困擾和麻煩。
網(wǎng)絡(luò)主播的納稅地點(diǎn)諸多爭議的根源在于，數(shù)字經(jīng)濟(jì)下區(qū)際稅款錯配問題日益突出。網(wǎng)絡(luò)主播的常住地和平臺所在地很難重合，主播享受了常住地提供的公共產(chǎn)品和服務(wù)，卻將收入產(chǎn)生的稅款繳納到了平臺所在地。各地為此競相爭搶稅源，產(chǎn)生了濫用核定征收政策、地方稅收返還等現(xiàn)象，急需在規(guī)則層面予以明確，幫助從業(yè)人員解除納稅遵從障礙。
時代周報：你提到直播行業(yè)稅務(wù)檢查標(biāo)準(zhǔn)要統(tǒng)一，稅收征管則要分級分類，該如何理解這中間的不同？
熊偉：為提高稅收征管效率，降低征納成本，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以考慮根據(jù)主播的收入多寡，將之劃分為不同類別，適用不同的稅收征管方式。
一方面，加強(qiáng)對頭部主播等高收入人員的納稅管理，嚴(yán)格實(shí)行查賬征收、據(jù)實(shí)征稅。另一方面，針對兼職、業(yè)務(wù)愛好的直播從業(yè)人員，繼續(xù)探索簡便高效的管理方式，降低稅收征納成本，提升稅法遵從度。
盡管稅收征管可以分級分類，但是稅務(wù)檢查標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一，不能因主播收入多寡而改變對稅收違法行為的認(rèn)定。統(tǒng)一檢查標(biāo)準(zhǔn)，還有利于增強(qiáng)稅收的確定性和可預(yù)期性，保障納稅人合法權(quán)益，提升稅務(wù)管理和執(zhí)法的精確性。
因此，統(tǒng)一直播行業(yè)稅務(wù)檢查標(biāo)準(zhǔn)和實(shí)行分級分類征管，二者并不矛盾，本質(zhì)上都是為了兼顧公平和效率。
時代周報：為何認(rèn)為對網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)需秉持審慎包容的稅收立場？
熊偉：鑒網(wǎng)絡(luò)直播行業(yè)稅收管理不規(guī)范，納稅遵從度不高，稅收收入流失嚴(yán)重，稅務(wù)機(jī)關(guān)強(qiáng)化征管、規(guī)范稅收秩序是合理合法的。
不過，也應(yīng)該認(rèn)識到，網(wǎng)絡(luò)直播是數(shù)字經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，是新經(jīng)濟(jì)新業(yè)態(tài)的代表，從業(yè)人員眾多，經(jīng)濟(jì)價值和社會價值都不可低估。面對平臺經(jīng)濟(jì)的興起，現(xiàn)行稅制本身無法完全適應(yīng)，稅收征管也存在脫節(jié)之處。
因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)在查處違法行為、加強(qiáng)稅收征管時，宜秉持審慎包容的立場，平衡規(guī)范與發(fā)展的關(guān)系，促進(jìn)營商環(huán)境的優(yōu)化。